IVA y ITP en operaciones complejas: riesgos, deducibilidad y buenas prácticas

01.2014

++ En lo que sigue, se publica una breve nota resumen de las novedades fiscales más relevantes publicados en esta web en los últimos 12 meses con algunas de las conclusiones más importantes ++

En los últimos años, la interacción entre el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (ITP) en operaciones con activos especiales, como placas solares, ha generado conflictos relevantes. Durante una inspección, un cliente que vendió la totalidad del patrimonio de su sociedad limitada española —solar y placas solares— se enfrentó a la reclamación del IVA no repercutido. Según el artículo 7.1 de la Ley del IVA, la transmisión de un conjunto empresarial no está sujeta a este impuesto, pero sí al ITP. No obstante, el comprador solo abonó el ITP del terreno, generando la exigencia administrativa sobre el IVA de las placas solares. La Dirección General de Tributos ha diferenciado entre placas no instaladas (muebles) y huertos solares con placas montadas (inmuebles), consolidando un criterio administrativo, aunque no vinculante jurisprudencialmente.

En materia de sanciones, la Audiencia Nacional, en sentencia de 12 de noviembre de 2011, anuló una penalización impuesta a una empresa por la presentación de declaraciones de IVA sustitutorias de otras anteriores. La modificación voluntaria, motivada por ajustes tras inspección, no podía ser sancionada automáticamente, pues penalizaría la regularización voluntaria. El Tribunal Supremo, en sentencia de 18 de julio de 2011, estableció que no puede sancionarse la ausencia de facturas cuando el contribuyente actúa de buena fe y pretende deducir IVA sobre obras realizadas. Las sanciones automáticas sin dolo o negligencia son nulas, consolidando el principio de proporcionalidad.

El TJUE, en los asuntos Mahagében (C-80/11 y C-142/11), delimitó los límites de la no deducibilidad del IVA soportado, estableciendo que la administración no puede rechazar la deducción basada únicamente en sospechas de fraude del proveedor cuando el contribuyente ha actuado con diligencia y posee facturas correctas. Corresponde a la administración comprobar las irregularidades, sin trasladar la carga de la prueba al empresario.

Se ha aclarado también la deducibilidad del IVA soportado antes del inicio de la actividad y durante la fase de liquidación. Según consulta española de 7 de julio de 2011, basada en el criterio del TJUE (C-32/03, 3 de marzo de 2005), el contribuyente mantiene la condición de empresario hasta la disolución definitiva, permitiendo deducir el IVA de actos extraordinarios o iniciales, incluso si se comunica la baja censal. El TJUE, en sentencia de 1 de marzo de 2012 (C-280/10), confirmó que el IVA soportado previo al inicio de actividad es deducible, siempre que no exista mala fe.

Los riesgos derivados de la creación de un establecimiento permanente en España también han sido relevantes. Un cliente que se estableció en España para acelerar la devolución del IVA soportado recibió inicialmente una negativa administrativa basada en la interpretación del artículo 119.1 de la Ley del IVA, al considerar que sin ingresos no existía establecimiento permanente. Tras argumentación técnica, se confirmó la devolución, evitando un procedimiento judicial prolongado.

La calificación de sociedades holding influye sobre el IVA. Según TJUE y administración española (sentencia 29 de septiembre de 2009, C-29/2008; consulta V0764/2011), holdings puras, que solo perciben dividendos, quedan fuera del IVA; holdings mixtas, que prestan servicios a filiales, pueden deducir el IVA soportado según la prorrata de la actividad y gastos relacionados con la adquisición de participaciones.

En inversiones inmobiliarias, la inversión del sujeto pasivo permite deducir el IVA soportado en la compra de inmuebles destinados a rehabilitación y venta si se cumplen los requisitos del artículo 20.1.22.B) de la Ley del IVA: obras estructurales tras la compra que superen el 25% del precio de adquisición y al menos el 50% destinadas a rehabilitación. Si no se cumplen, la operación queda sujeta al ITP y el IVA soportado se convierte en coste adicional.

El alquiler de apartamentos turísticos plantea cuestiones similares. Por norma general, el arrendamiento a turistas está exento de IVA, impidiendo deducir el IVA soportado en reparaciones o servicios. Solo cuando el arrendador presta servicios similares a un hotel —recepción, limpieza diaria, personal regular— estará sujeto a IVA, permitiendo así la deducción del IVA soportado. La determinación de la base aplicable (10% o 21%) depende del caso concreto.

En conjunto, estas resoluciones, consultas y sentencias muestran la complejidad y matices de la aplicación del IVA en España y la UE, especialmente en operaciones complejas, inversiones inmobiliarias, sociedades holding y actividades turísticas, donde la correcta calificación fiscal, la buena fe del contribuyente y la diligencia empresarial son decisivas para evitar sanciones indebidas y garantizar la deducibilidad del impuesto soportado.